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会计培训

第十五章 政府补助

文字:[大][中][小] 2018/4/3    浏览次数:1156    

 考情分析
2017年本章教材内容未发生实质性变化。本章内容相对比较简单,一般是以客观题的形式进行考查,主观题中也可能涉及政府补助的业务,一般是与资产相关的政府补助的确认及其摊销。

  最近三年本章考试题型、分值、考点分布

题型

2016

2015

2014

考点

单选题

11.5

11

11

与资产相关的政府补助、与收益相关的政府补助

判断题

11

 

11

政府无偿划拨的会计处理、政府补助的判断

合计

22.5

11

22

 


知识点一:政府补助的概念 
  【历年考题涉及本知识点情况】
  本知识点一般以客观题形式考核,考点是政府补助的范围。
  政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本。
  (一)政府补助准则规范的政府补助主要有如下特征 
1.无偿性。无偿性是政府补助的基本特征。政府并不因此享有企业的所有权,企业将来也不需要偿还。这一特征将政府补助与政府作为企业所有者投入的资本、政府采购等政府与企业之间双向、互惠的经济活动区分开来。政府补助通常附有一定的条件,这与政府补助的无偿性并无矛盾,并不表明该项补助有偿,而是企业经法定程序申请取得政府补助后,应当按照政府规定的用途使用该项补助。

2.直接取得资产。政府补助是企业从政府直接取得的资产,包括货币性资产和非货币性资产,形成企业的收益。比如,企业取得政府拨付的补助,先征后返(退)、即征即退等办法返还的税款,行政划拨的土地使用权,天然起源的天然林等。不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的政府补助,例如,政府与企业间的债务豁免,除税收返还外的税收优惠,如直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等。
  此外,还需说明的是,增值税出口退税也不属于政府补助。根据相关税收法规规定,对增值税出口货物实行零税率,即对出口环节的增值部分免征增值税,同时退回出口货物前道环节所征的进项税额。由于增值税是价外税,出口货物前道环节所含的进项税额是抵扣项目,体现为企业垫付资金的性质,增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金,不属于政府补助。

  【例·单选题】企业享受的下列税收优惠中,属于企业会计准则规定的政府补助的是( )。
A.免征的企业所得税
B.增值税的出口退税
C.减征的企业所得税
D.先征后返的企业所得税

  

『正确答案』D

 

  (二)政府补助的形式 
  政府补助的形式主要有财政拨款、财政贴息、税收返还和无偿划拨非货币性资产等。
  (三)政府补助的分类
  政府补助准则规定,企业不论通过何种形式取得的政府补助,在会计处理上应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助


知识点二:与收益相关的政府补助 ★★★
  【历年考题涉及本知识点情况】本知识点一定是历年考试重点内容,既可以出客观题,也可以出综合题,客观题一般是单选、判断题;综合题是与差错更正结合。
  (一)企业取得单个项目的政府补助

  【例·计算分析题】A公司自财政部门取得以下款项,编制相关会计分录。
  (1A公司2017年安置了职工再就业,按照国家规定可以申请财政补助资金60万元,A公司按规定办理了补贴资金申请手续。201712月收到财政拨付奖励资金60万元。 
  借:银行存款 60
    贷:营业外收入 60
  (2A公司销售其自主开发生产的动漫软件,按照国家规定,该企业的这种产品适用增值税即征即退政策,按17%的税率征收增值税后,对其增值税实际税负超过3%的部分,实行即征即退。20171月,该企业实际缴纳增值税50万元,实际退回10万元。 
  借:银行存款 10
    贷:营业外收入 10
  (3A公司2017220日收到拨来的以前年度已完成重点科研项目的经费补贴30万元;
  借:银行存款 30
    贷:营业外收入 30

  【例·判断题】(2014年考题)政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项不属于政府补助。( )

  

『正确答案』×
『答案解析』政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项属于政府补助中的财政拨款。

 

  【例·单选题】乙企业为一家储备粮企业,2017年实际粮食储备量10 000万斤。根据国家有关规定,财政部门按照企业的实际储备量给予每斤0.039元的粮食保管费补贴,于每个季度初支付。乙企业20171月初收到财政拨付的补贴款。20171月确认的营业外收入为( )万元。
A.390 B.130
C.260 D.0

  

『正确答案』B
『答案解析』20171月确认的营业外收入=10000×0.039÷3130(万元)。
  借:其他应收款   39010 000×0.039
    贷:递延收益 390
20171月初收到财政补贴款
  借:银行存款     390
    贷:其他应收款 390
20171月底
  借:递延收益  130
    贷:营业外收入    130

 

  【注意问题】

  【例·单选题】按照相关规定,粮食储备企业丙企业需要根据有关主管部门每季度下达的轮换计划出售陈粮,同时购入新粮。为弥补粮食储备企业发生的轮换费用,财政部门按照轮换计划中规定的轮换量支付给丙企业0.02元/斤的轮换费补贴。假设按照轮换计划,丙企业需要在2016年第一季度轮换储备粮12 000万斤,款项尚未收到。则20171月丙企业的会计处理中,不正确的是( )。
A.1月初确认递延收益240万元
B.1月底确认营业外收入80万元
C.1月底尚未分配的递延收益余额160万元
D.1月底尚未分配的递延收益余额320万元

  

『正确答案』D
『答案解析』
  借:其他应收款 24012 000×0.02
    贷:递延收益 240
  将补偿1月份保管费的补贴计入当期收益:
  借:递延收益  80240÷3
    贷:营业外收入  80
1月底未分配的递延收益余额=24080160(万元)
  (2月和3月的会计分录同上)

 

  【例·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人,2017年自财政部门取得以下款项:
  (12017720日,甲公司取得当地财政部门拨款1 860万元,用于资助甲公司20177月开始进行的一项研发项目的前期研究。该研发项目预计周期为两年,预计将发生研究支出3 000万元。项目自20177月开始启动,至年末累计发生研究支出1500万元(均为薪酬)。
  该政府补助资助的是企业的研究项目,属于与收益相关的政府补助,应当按照时间进度的比例结转计入损益。
  借:银行存款   1 860
    贷:营业外收入  465[1 860/2×6/12]
      递延收益  1 395
  借:研发支出——费用化支出 1500
    贷:应付职工薪酬    1500
  借:管理费用   1500
    贷:研发支出——费用化支出    1500

  (21230日,收到战略性新兴产业研究补贴4000万元,该项目至取得补贴款时已发生研究支出1600万元,其中费用化支出1000万元,资本化支出600万元,均为薪酬,预计项目结束前仍将发生研发支出2400万元。
  该政府补助资助的是企业的研究项目,属于与收益相关的政府补助,应当按照已发生支出占预计总支出的比例结转计入损益。
  借:银行存款   4000
    贷:营业外收入 1600[4000×1600/1600+2400]
      递延收益    2400
  借:研发支出——费用化支出 1000
——资本化支出  600
    贷:应付职工薪酬   1600
  借:管理费用   1000
    贷:研发支出——费用化支出 1000

  (二)企业与政府发生的交易
  企业与政府发生交易所取得的收入,如果该交易具有商业实质,且与企业销售商品或提供劳务等日常经营活动密切相关的,应当按照《企业会计准则第14——收入》的规定进行会计处理。在判断该交易是否具有商业实质时,应考虑该交易是否具有经济上的互惠性,与交易相关的合同、协议、国家有关文件是否已明确规定了交易目的、交易双方的权利和义务,如属于政府采购的,是否已履行相关的政府采购程序等。

  【例·计算分析题】201712月,甲公司收到财政部门拨款2 000万元,系对甲公司2017年执行国家计划内政策价差的补偿。甲公司A商品单位售价为5万元/台,成本为2.5万元/台,但在纳入国家计划内政策体系后,甲公司对国家规定范围内的用户销售A商品的售价为3万元/台,国家财政给予2万元/台的补贴。2017年甲公司共销售政策范围内A商品1 000件。甲公司会计处理如下(不考虑增值税):
  甲公司自财政部门取得的款项不属于政府补助,该款项与具有明确商业实质的交易相关,不是公司自国家无偿取得的现金流入,应作为企业正常销售价款的一部分。 
  借:应收账款、银行存款 5 000
    贷:主营业务收入 5 000
  借:主营业务成本 2 500
    贷:库存商品 2 500

  【例·单选题】(2014年考题)20131031日,甲公司获得只能用于项目研发未来支出的财政拨款1 000万元,该研发项目预计于20141231日完成。20131031日,甲公司应将收到的该笔财政拨款计入(  )。
A.研发支出 B.递延收益
C.营业外收入 D.其他综合收益

  

『正确答案』B
『答案解析』该财政拨款是用来补助未来期间将发生的费用的,所以应先确认为递延收益。

 

  【例·多选题】甲公司为境内上市公司,2017年发生的有关交易或事项包括:(1)因增资取得母公司投入资金1 000万元;(2)享有联营企业持有的可供出售金融资产当年公允价值增加额140万元;(3)收到税务部门返还的增值税款100万元;(4)收到政府对公司前期已发生亏损的补贴500万元。甲公司2017年对上述交易或事项会计处理正确的有( )。
A.收到返还的增值税款100万元确认为资本公积
B.收到政府亏损补贴500万元确认为当期营业外收入
C.取得其母公司1 000万元投入资金确认为股本及资本公积
D.应享有联营企业140万元的公允价值增加额确认为其他综合收益

  

『正确答案』BCD
『答案解析』选项A,收到返还的增值税款100万元属于政府补助,应计入营业外收入。

 

  【例·多选题】下列会计处理表述中,正确的有( )。
A.实际收到先征后返的返还的增值税税额100万元,属于政府补助
B.实际收到先征后返的返还的所得税额200万元,属于政府补助
C.实际收到增值税出口退税300万元,不属于政府补助
D.实际收到行政无偿划拨的土地使用权,其公允价值400万元,属于政府补助

  

『正确答案』ABCD

 

  【例·判断题】(2013年考题)与收益相关的政府补助如不能合理确定其价值,应按名义金额计入当期损益。( )

  

『正确答案』×
『答案解析』与资产相关的政府补助如不能合理确定其价值,应按名义金额计入当期损益。

 

  (三)企业取得针对综合项目的政府补助
1.需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分,分别进行核算。
2.难以区分的,将其整体归为与收益相关的政府补助。视不同情况计入当期损益,或在项目期内分期确认为当期损益。

  【例·计算分析题】A公司201212月申请某国家级研发补贴。申请报告书中的有关内容如下:本公司于20121月启动空气动力技术开发项目,预计总投资360万元、为期3年,已投入资金120万元。项目还需新增投资240万元(其中,购置固定资产80万元、场地租赁费40万元、人员费100万元、市场营销20万元),计划自筹资金120万元、申请财政拨款120万元。
201311日,主管部门批准了A公司的申请,签订的补贴协议规定:批准A公司补贴申请,共补贴款项120万元,分两次拨付。合同签订日拨付60万元,结项验收时(201511日完工)支付60万元(如果不能通过验收,则不支付第二笔款项)。
  (1201311日,实际收到拨款60万元
  借:银行存款 60
    贷:递延收益 60
  (2)自201311日至201511
  每个资产负债表日,分配递延收益(假设按年分配)
  借:递延收益   3060/2
    贷:营业外收入 30
  (32015年项目完工,假设通过验收,于51日实际收到拨付60万元
  借:银行存款 60
    贷:营业外收入 60


知识点三:与资产相关的政府补助 ★★★
  【历年考题涉及本知识点情况】本知识点一定是历年考试重点内容,既可以出客观题,也可以出综合题,客观题一般是单选、判断题;综合题与差错更正结合。 
  与资产相关的政府补助是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。
  (一)会计处理原则
  企业取得与资产相关的政府补助,不能直接确认为当期损益,应当确认为递延收益,自相关资产达到预定可使用状态时起,在该资产使用寿命内平均分配,分次计入以后各期的损益(营业外收入)。
  (二)确定递延收益分配的起点和递延收益分配的终点
1.递延收益分配的起点是相关资产可供使用时”,对于应计提折旧或摊销的长期资产,即为资产开始折旧或摊销的时点。递延收益只能采用直线法分摊。

  【思考问题】甲公司新建厂房项目为当地政府的重点支持项目。201712日,甲公司收到政府拨款3 000万元,用于补充厂房建设资金。2017630日,新建厂房完工达到预定可使用状态并交付使用,成本为12 000万元,预计使用年限为20年,采用直线法计提折旧,不考虑净残值。
2017年固定资产计提折旧=12000/20×6/12=300(万元)
2017年递延收益分摊转为营业外收入的金额=3000/20×6/12=75(万元)

  【思考问题】假定为无形资产?
2017年无形资产摊销=12 000/20×7/12=350(万元)
2017年递延收益分摊转为营业外收入的金额=3000/20×7/12=87.5(万元)
2.递延收益分配的终点是资产使用寿命结束或资产被处置时(孰早)”。相关资产在使用寿命结束前被处置(出售、转让、报废等),尚未分配的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益,不再予以递延。

  【例·单选题】(2016年考题)2015121日,甲公司为购置环保设备申请政府补助,当月获得财政拨款300万元,计入递延收益,交付使用后,2016年度,甲公司对设备计提折旧50万元计入管理费用,分摊递延收益30万元,不考虑其他因素,该事项对2016年度利润总额的影响金额( )万元。
A.增加80 B.增加30
C.减少50 D.减少20

  

『正确答案』D
『答案解析』该事项对2016年度利润总额的影响金额=营业外收入(递延收益摊销额)30-管理费用(设备折旧额)50=-20(万元)。

 

  【例·单选题】(2015年考题)2015110日,甲公司收到专项财政拨款60万元,用以购买研发部门使用的某特种仪器。2015620日,甲公司购入该仪器后立即投入使用。该仪器预计使用年限为10年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素,2015年度甲公司应确认的营业外收入为( )万元。
A.3 B.3.5 C.5.5 D.6

  

『正确答案』A
『答案解析』本题是与资产相关的政府补助,所以收到时先确认为递延收益,然后在资产使用寿命内分期摊销确认营业外收入,所以2015年度甲公司应确认的营业外收入=60/10×6/12=3(万元)。
2015110日,甲公司收到专项财政拨款60万元,用以购买研发部门使用的某特种仪器。2015620日,甲公司购入该仪器后立即投入使用。该仪器预计使用年限为10年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧

 

  【例·计算分析题】201531日,政府拨付A公司1 000万元财政拨款(同日到账),要求用于购买大型科研设备1台; 201541日,A公司购入大型设备,以银行存款支付实际成本为960万元,同日采用出包方式委托丙公司开始安装。
201543日,按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司支付结算进度款10万元,2015630日,安装完毕,工程完工后,收到有关工程结算单据,实际安装费用40万元,补付工程款30万元。同日交付研发新产品的部门使用,预计使用寿命为5年,预计净残值为40万元,采用年数总和法计提年折旧额。2017630日,A公司出售了这台设备,取得价款700万元。
  『正确答案』
  (1)编制201531日实际收到财政拨款的会计分录。
  借:银行存款 1 000
    贷:递延收益 1 000
  (2)编制201541日购入设备的会计分录。
  借:在建工程    960
    贷:银行存款 960
  (3)编制201543日按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司支付结算进度款10万元的会计分录。
  借:在建工程  10
    贷:银行存款   10

  (4)编制2015630日安装完毕的会计分录。
  借:在建工程  30
    贷:银行存款  30
  借:固定资产 1 000
    贷:在建工程 1 000
  (5)计算并编制2015年计提年折旧额的会计分录。
2015年计提的年折旧额=(1 00040×5/15÷2160(万元)
  借:研发支出 160
    贷:累计折旧 160
  (6)计算并编制2015年分配递延收益的会计分录。
  借:递延收益 1001 000÷5÷2
    贷:营业外收入 100

  (7)计算2017630日累计折旧额和递延收益累计摊销额。
  累计折旧额=1 00040×5/15+(1 00040×4/15576(万元)
  递延收益累计摊销额=1 000÷5×2400(万元)
  (8)编制2017630日出售设备的会计分录。
  借:固定资产清理 424
    累计折旧 576
    贷:固定资产 1 000
  借:银行存款 700
    贷:固定资产清理 700
  借:固定资产清理 276
    贷:营业外收入 276
  借:递延收益 6001 000400
    贷:营业外收入 600

  【思考问题】影响2017630日的损益?(276600)万元

  【思考问题】在很少的情况下,与资产相关的政府补助也可能表现为政府向企业无偿划拨长期非货币性资产,应当在实际取得资产并办妥相关资产受让手续时确认,并按照其公允价值计量。如该资产相关凭证上注明的价值与公允价值差异不大的,应当以有关凭证中注明的价值作为公允价值;如该资产相关凭证上没有注明价值或者注明价值与公允价值差异较大,但有活跃市场的,应当根据有确凿证据表明的同类或类似资产市场价格作为公允价值。公允价值不能可靠取得的,按照名义金额(1元)计量。

  企业取得的政府补助为非货币性资产的,应当首先同时确认一项资产和递延收益,然后在相关资产使用寿命内平均分摊递延收益,计入当期收益。但是,以名义金额计量的政府补助,在取得时计入当期损益。 

  【例·判断题】(2016年考题)企业收到政府无偿划拨的公允价值不能可靠取得的非货币性长期资产,应当按照名义金额(1元)计量。( )

  

『正确答案』对

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